Tribunal Regional Federal - TRF 3ª Região.
APELAÇÃO/REEXAME NECESSÁRIO Nº 1999.61.00.022887-1/SP
RELATOR: Desembargador Federal MAIRAN MAIA
APELANTE: PRIMICIA S/A IND/ E COM/
ADVOGADO: LUIZ EDUARDO DE CASTILHO GIROTTO e outro
APELADO: Uniao Federal (FAZENDA NACIONAL)
ADVOGADO: FERNANDO NETTO BOITEUX E ELYADIR FERREIRA BORGES
REMETENTE: JUIZO FEDERAL DA 4 VARA SAO PAULO Sec Jud SP
EMENTA
TRIBUTÁRIO. PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO, ISENTOS E NÃO-TRIBUTADOS. PRODUTO FINAL TRIBUTADO. BENS DO ATIVO PERMANENTE. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. DESCONTOS INCONDICIONAIS. NÃO-INCIDÊNCIA DE IPI. CORREÇÃO MONETÁRIA. DESCABIMENTO.
1. Com relação aos tributos sujeitos a lançamento por homologação, o lapso prescricional conta-se a partir do recolhimento dos valores devidos, nos termos do art. 156, I, do CTN, estando atingida pela prescrição a pretensão relativa aos períodos anteriores ao quinquênio antecedente à propositura da ação.
2. Superada a questão com a edição da Lei Complementar n.º 118, de 09.02.2005, a qual dispôe que para efeito de interpretação do inciso I do art. 168 da do CTN, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado.
3. O princípio da não-cumulatividade tem como objetivo impedir a incidência sucessiva do tributo nas fases da produção de determinado bem, permitindo que seja descontado o valor pago na etapa anterior. Com isso, não haverá incidência de tributo sobre tributo, que ocorreria "em cascata" se o valor pago fosse integrado ao produto.
4. O contribuinte não tem direito a se creditar do IPI relativo a produtos isentos, não-tributados ou tributados à alíquota zero como se tributados fossem. Os produtos intermediários foram dissolvidos no processo de industrialização do produto final, que será adotado como base de cálculo final para a apuração do IPI devido, não havendo que se falar em créditos fictícios nessa técnica de tributação.
5. Não há possibilidade de creditamento do IPI incidente sobre bens adquiridos para integrar o ativo permanente da empresa, bem como os de uso e consumo do estabelecimento. Esses bens são aqueles destinados à manutenção das atividades do contribuinte e não compõem a seqüência da cadeia produtiva, razão pela qual não se pode falar em operação posterior a admitir o creditamento (artigo 179, IV, Lei 6.404/76).
6. Os bens destinados ao ativo permanente não são alterados para voltar à circulação, permanecendo imobilizados na atividade primária da empresa, que se equipara, assim, ao consumidor final, não gerando direito a crédito.
7. O produto industrializado é aquele que passa por um processo de transformação, modificação, composição, agregação ou agrupamento de componentes, de modo que resulte produto diverso do que inicialmente foi empregado no processo. Dessa forma, não se inserem os bens de uso e consumo do estabelecimento que não integram o produto final, razão pela qual seus créditos também não podem ser escriturados.
8. O fato imponível do IPI, nos moldes do art. 46, II do CTN, consiste na saída da mercadoria do estabelecimento industrial. A base de cálculo, por seu turno, nos termos do art. 47, II, 'a' do CTN, corresponde ao valor da operação de que decorre a saída da mercadoria.
9. Sobre parcela relativa aos descontos concedidos incondicionalmente não incide IPI, por não corresponder ao valor econômico da operação realizada.
O pagamento indevido de parcela do IPI relativa aos descontos incondicionais enseja a possibilidade de lançamento do crédito tributário na escrita fiscal do contribuinte, até a integral absorção com débitos escriturados a título do imposto.
10. Indevida correção monetária de crédito escritural. Precedentes.
ACÓRDÃO
Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, decide a Egrégia Sexta Turma do Tribunal Regional Federal da 3ª Região, por unanimidade, voto por dar parcial provimento apelação da União Federal e à remessa oficial e negar provimento à apelação da autora, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.
São Paulo, 08 de outubro de 2009.
Mairan Maia
Desembargador Federal Relator
VOTO
A autora pretende assegurar o direito ao recolhimento do IPI a partir do período-base de 1999, com abatimento dos créditos relativos às operações de aquisição de matérias-primas, insumos, produtos intermediários, bens do ativo fixo e de uso e consumo, inclusive as beneficiadas pela isenção e alíquota zero, originadas nos anos de 1989 a 1998, corrigidas monetariamente. Pretende também, o reconhecimento do direito de se proceder à compensação dos valores indevidamente recolhidos a título de IPI pela não dedução na sua base de cálculo dos descontos incondicionais oferecidos nos anos de 1989 a 1998, corrigidos monetariamente. Objetiva, ainda, assegurar o direito de crédito para o recolhimento do IPI referente às operações de aquisição de bens do ativo fixo e de uso e consumo, até mesmo as isentas ou tributadas à alíquota zero, realizadas no período-base de 1999 e período subsequente e o direito de proceder à dedução na base de cálculo do IPI nos descontos incondicionais ofertados a partir de 1999.
Inicialmente, para delinde do feito, aprecio a questão relativa ao prazo prescricional discutido nos autos.
Segundo previsto pelo art. 150 do CTN, o lançamento por homologação ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa. Impende inicialmente considerar não poder a conduta da parte ser confundida com a da autoridade administrativa.
Como disposto pela norma em epígrafe, o contribuinte efetua o pagamento do tributo, que, não obstante ensejar a extinção do crédito tributário encontra-se passível de revisão pela administração, pois a extinção do crédito opera-se sob condição resolutória, "ex vi" do art. 150, § 1º. Contudo, a possibilidade de revisão por parte da autoridade administrativa sujeita-se ao exercício dentro do prazo previsto no art. 173 do CTN, de natureza decadencial.
Assim como a natureza dos atos praticados pelo contribuinte e pela autoridade administrativa são distintas, as conseqüências decorrentes também o são em como os prazos para eventual exercício do direito de ação. Tratando-se do exercício de pretensão objetivando a restituição de tributo recolhido indevidamente ou a maior, de rigor a incidência da regra inserta no art. 168 do CTN, independentemente da aplicação da norma do art. 150, pois a modalidade de lançamento é irrelevante para determinação do prazo para o exercício da pretensão de repetição.
O prazo prescricional há de ser computado com base no art. 168, I, do CTN, aplicando-se no caso de compensação o regime pertinente à restituição de tributos, em razão da natureza tributária da contribuição em epígrafe, ainda porque a compensação também é causa extintiva da obrigação tributária. Por outro lado não se pode confundir prazo prescricional e decadência, pois conforme leciona o Professor AGNELO AMORIM FILHO:
"Lança-se mão da ação condenatória quando se pretende obter do réu uma determinada prestação (positiva ou negativa), pois, "correlativo ao conceito de condenação é o de prestação. Deste modo, um dos pressupostos da ação de condenação é a existência de uma vontade de lei que garanta um bem a alguém, impondo ao réu a obrigação de uma prestação. Por conseqüência, não podem jamais dar lugar a sentença de condenação os direitos potestativos (Chiovenda, ob. cit. 1/267)". (In "Critério Científico para distinguir a prescrição da decadência e para identificar as ações imprescritíveis". Revista dos Tribunais, vol. 300, pág. 15).
Conclui a seguir o autor:
"Deste modo, fixada, a noção de que a violação do direito e o início do prazo prescricional são fatos correlatos, que se correspondem como causa e efeito, e articulando-se tal noção com aquela classificação dos direitos formulada por Chiovenda, concluir-se-á fácil e irretorquivelmente, que só os direitos da primeira categoria (isto é, os direitos a uma prestação), conduzem à prescrição, pois somente eles são suscetíveis de lesão ou de violação, conforme ficou amplamente demonstrado. Por outro lado, os da segunda categoria, isto é os direitos potestativos (que são, por definição 'direitos sem pretensão', ou 'direitos sem prestação', e que se caracterizam, exatamente pelo fato de serem insuscetíveis de lesão ou violação), não podem jamais, por isso mesmo, dar origem a um prazo prescricional.
Por via de conseqüência, chegar-se-á, então, a uma segunda conclusão importante: só as ações condenatórias podem prescrever, pois são elas as únicas ações por meio das quais se protegem os direitos suscetíveis de lesão, isto é, os da primeira categoria da classificação de Chiovenda. (ob. cit. pág. 19/20)."
Operando o pagamento a extinção do crédito tributário, de acordo com o art. 156, I, do CTN, deverá ser esta a data do termo inicial para fixação do prazo prescricional.
Nesse sentido vêm reiteradamente decidindo os Tribunais Regionais Federais, conforme os julgados que trago à colação:
"TRIBUTÁRIO - CONTRIBUIÇÃO PARA O FINSOCIAL - RESTITUIÇÃO DAS QUANTIAS RECOLHIDAS - PRESCRIÇÃO QÜINQÜENAL - DECRETO-LEI Nº 2.049/83 - DECRETO Nº 92.698/86.
1. O art. 9º do Decreto-Lei nº 2.049/83 normatizou a prescrição da ação de execução fiscal e não a ação de repetição de indébito, em dez anos.
2. Inconstitucionalidade do art. 122, do Decreto nº 96.698/86 e aplicação do art. 168 do CTN.
3. Apelação improvida. Sentença confirmada."
("in" DJ de 08.04.91; pág. 6.574; acórdão proferido pelo TRF/1ª Região na apelação cível nº 0104181; Relator LEITE SOARES; v.u.).
"AÇÃO DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO. CONTRIBUIÇÃO PARA O FINSOCIAL. INCONSTITUCIONALIDADE DE SUA COBRANÇA, EM RAZÃO DO PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL DA ANTERIORIDADE DA LEI TRIBUTÁRIA, RELATIVAMENTE AO EXERCÍCIO DE 1982. REDUÇÃO DOS HONORÁRIOS. PRESCRIÇÃO QÜINQÜENAL".
("in" DJ de 04/06/96; acórdão proferido pelo TRF/2ª Região na apelação cível nº 0206399; Relator Juiz SÉRGIO D'ANDREA).
Em julgamentos anteriores, manifestei-me no sentido de que, quando fundado o pedido em inconstitucionalidade de norma reconhecida incidentalmente pela Corte Suprema, o termo inicial do prazo para fins de determinação do lapso prescricional deveria ser a data da publicação da primeira decisão proferida, posto ser fato inovador da ordem jurídica, suprimindo norma tributária até então válida e cogente, pois com força de lei.
Assim, a partir desta data teria início o cômputo do lapso prescricional, pois não se pode considerar inerte o contribuinte que até então, em razão da presunção de constitucionalidade da lei, obedecera a norma indevidamente exigida, já que a inércia é elemento indispensável para configuração do instituto da prescrição.
Com efeito, a ocorrência ou não da prescrição tem ensejado discussões e posições divergentes no âmbito dos tribunais. Contudo, a questão ficou superada, com a edição da Lei Complementar n.º 118, de 09.02.2005, a qual dispôs no art. 3º, "verbis":
"Art. 3º - Para efeito de interpretação do inciso I do art. 168 da Lei n.º 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o § 1º do art. 150 da referida lei."
Conforme decisão proferida pelo pleno do C. STF, no julgamento da liminar na Adin nº 605/DF, o ordenamento jurídico brasileiro não veda a interpretação autêntica, apenas condiciona-a a observância da coisa julgada, do ato jurídico perfeito e do direito adquirido, razão pela qual aplicável a norma em questão. Confira-se:
"Ação Direta de Inconstitucionalidade - Medida Provisória de Caráter Interpretativo - Leis Interpretativas - A Questão da Interpretação de Leis de Conversão por Medida Provisória - Princípio da Irretroatividade - Caráter Relativo - Leis Interpretativas e Aplicação Retroativa - Reiteração de Medida Provisória sobre matéria Jurídica - Ausência do 'periculum in mora' - Indeferimento da Cautelar.
- É plausível, em face do ordenamento constitucional brasileiro, o reconhecimento da admissibilidade da leis interpretativas, que configuram instrumento juridicamente idôneo de veiculação da denominada interpretação autêntica.
- As leis interpretativas - desde que reconhecida a sua existência em nosso sistema de direito positivo - não traduzem usurpação das atribuições institucionais do Judiciário e, em conseqüência, não ofendem o postulado fundamental da divisão funcional do poder.
- Mesmo as leis interpretativas expõem-se ao exame e à interpretação dos juizes e tribunais. Não se revelam, assim, espécies normativas imunes ao controle jurisdicional.
- A questão da interpretação de leis de conversão por medida provisória editada pelo Presidente da República
- O princípio da irretroatividade somente condiciona a atividade jurídica do Estado nas hipóteses expressamente previstas pela Constituição, em ordem a inibir a ação do Poder Público eventualmente configuradora de restrição gravosa (a) ao "status libertatis" da pessoa (CF, art. 5º, XL), (b) ao "status subjectionis" do contribuinte em matéria tributária (CF, art. 150, III, "a") e (c) à segurança jurídica no domínio das relações sociais (CF, art. 5º, XXXVI).
- Na medida em que a retroprojeção normativa da lei não gere e nem produza os gravames referid os, nada impede que o Estado edite e prescreva atos normativos com efeito retroativo.
- As leis, em face do caráter prospectivo de que se revestem, devem, ordinariamente, dispor para o futuro. O sistema jurídico-constitucional brasileiro, contudo, não assentou, como postulado absoluto, incondicional e inderrogável, o princípio da irretroatividade.
- A questão da retroatividade das leis interpretativas."
Assim, o lapso prescricional deve ser computado a partir do recolhimento dos valores devidos, estando atingidas pela prescrição a pretensão relativa aos períodos anteriores ao qüinqüênio antecedente à propositura da ação.
Feitas as ponderações, passo à apreciação da matéria de fundo.
A Emenda Constitucional n.º 01/69, ao atribuir à União Federal competência para instituição do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, estabeleceu os parâmetros a serem observados pelo legislador ordinário para a incidência do tributo. Dentre esses parâmetros, destacam-se os preceitos insertos no art. 21, §3º, que determinam dever ser o imposto "seletivo, em função da essencialidade dos produtos" e, "não-cumulativo, abatendo-se, em cada operação, o montante cobrado nas anteriores".
A atual Constituição Federal consagrou, em relação ao IPI, os princípios da não-cumulatividade e seletividade, de acordo com o estatuído no art. 153, IV, § 3º, I e II, respectivamente.
A seletividade, eleita como valor fundamental a nortear a incidência do tributo reflete a importância da extrafiscalidade na cobrança do IPI, fazendo com que este ao incidir considere necessariamente a essencialidade do produto, como a propósito destaca o Dr. José Francisco da Silva Neto, "verbis":
"Sua seletividade, por muitos considerada como verdadeiro princípio específico, consoante seu inciso I (a repetir preocupação existente no art. 48, CTN), determina oscile sua incidência consoante a maior ou menor essencialidade do produto fabricado, a consagrar indelével inspiração em extrafiscalidade, (...)".
"Assim quanto mais essencial o produto industrializado, em termos de sua consumibilidade e acesso a toda a comunidade, menor a expressividade de valor de sua cobrança, o mesmo se dando, mas ao inverso, diante de produtos tidos, tecnicamente e nos termos da legislação, como menos essenciais ou até supérfluos."(In Apontamentos de Direito Tributário, p. 201. Ed. Avalon, 2004).
O princípio da não-cumulatividade tem por escopo evitar a incidência repetida do imposto sobre os diversos insumos agregados nas diferentes etapas de produção, de forma a coibir excessiva onerosidade do produto, tendo em vista que a base de cálculo da exação consiste no valor da operação de que decorrer à saída da mercadoria, conforme previsão do art. 47, II, alínea "a", do Código Tributário Nacional.
Melhor dizendo, o legislador constituinte erigiu o princípio da não-cumulatividade como instrumento voltado a evitar indevida majoração no preço final do produto, ao garantir a incidência somente sobre o valor acrescido em cada etapa de produção. Visa, portanto, a evitar o denominado efeito cascata na incidência da exação.
Esclarecedor é o ensinamento de Aliomar Baleeiro, in "Direito Tributário Brasileiro", 10ª edição, Ed. Forense, Rio de Janeiro, 1996, p. 207/8, ao dispor sobre o princípio da não-cumulatividade, previsto na Constituição Federal de 1967, em seu art. 22, § 4º, e posteriormente na Emenda Constitucional n.º 01/69, no art. 21, §3º, "verbis":
"Desde que se generalizou, a partir da última década do século passado, gradualmente, a todos os produtos manufaturados, o imposto de consumo atingia os produtos semi-acabados e depois os acabados, sem consideração da tributação anterior. Superpunha-se assim o ônus tributário, sucessivamente, a cada etapa da produção. As roupas de confecção, p. ex., pagavam o imposto sobre o valor de venda, sem considerar-se que o tecido, os botões, as linhas, fivelas, o ziper etc., já haviam suportado idêntico tributo. (...)".
"Para evitar-se essa superposição do mesmo imposto sobre o imposto antes pago, concebeu-se a técnica designada pelos franceses como valeur ajoutée, ou value-added dos americanos, Mehrwertsteuer dos alemães: - o contribuinte terá o direito de abater o imposto já pago pelos componentes do tributo final. Ou sobre ela mesma no caso de revenda comercial. (...)."
"A não-cumulatividade é regra constitucional em relação ao IPI (diferentemente do ICM, condicionado pela lei) e, assim, não pode ser limitada pelo legislador e muito menos pelo regulamento. Faz com que o IPI só incida sobre o acréscimo de valor ou preço introduzido pela nova operação, abatido o imposto pago por todos os componentes, sejam matérias-primas, sejam produtos intermediários consumidos na produção.".
Nas diversas etapas de produção, o imposto é calculado sobre o valor total da saída do produto, com o abatimento do valor já pago quando da aquisição dos insumos, de forma que a tributação incida somente sobre o que foi efetivamente acrescido, até chegar às mãos do consumidor final.
Neste diapasão, o ensinamento de Sacha Calmon:
"A não cumulatividade caracteriza-se como técnica de deduzir do imposto devido pelo produto acabado (o output) o imposto incidente sobre os inputs, arcados pelo industrial quando da aquisição dos mesmos".(In "Curso de Direito Tributário Brasileiro", 8ª Edição, Rio de Janeiro, Ed. Forense, p. 365).
A controvérsia restringe-se ao alcance do preceito constitucional da não-cumulatividade, porquanto à impetrante assistiria o direito de se creditar do imposto não efetivamente pago, relativamente aos produtos industrializados sujeitos à alíquota zero, cujos insumos utilizados na industrialização sofreram incidência de IPI. Pretende-se, destarte, seja considerado não o valor que efetivamente tenha contribuído na determinação do custo do produto, e, portanto, determinante de seu preço final, de modo a evitar a indesejada majoração do tributo, mas mesmo o valor não devido em função da incidência da regra de isenção.
Contudo, a lógica do sistema constitucionalmente previsto exige, para a incidência do princípio da não-cumulatividade, de acordo com o art. 153, § 3º, II, da Carta Constitucional, a adoção do sistema do crédito físico compensando-se o montante devido em cada operação com o montante que foi pago na operação anterior, razão pela qual o aproveitamento do crédito somente pode ocorrer quando há pagamento do tributo na saída da mercadoria. Se não há pagamento a ser feito nesta etapa do processo produtivo, nada há a compensar. O montante que já foi recolhido na operação anterior passa a integrar o preço do produto e será suportado pelo consumidor final.
Com efeito, a Constituição Federal expressamente reconhece a compensação do que for "devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores" (art.153, parágrafo 3º inciso II da CF), ou seja, nada sendo devido, nada há a compensar, por não haver representação econômica do IPI.
O princípio da não-cumulatividade objetiva evitar que ao final, o consumidor sofra o impacto decorrente da reiterada tributação no processo produtivo, com a somatória dos valores pagos a título de IPI, o que justifica a compensação. Porém, se não ocorrer tributação do IPI nesta fase do processo, não haverá, cumulatividade de valores.
Igualmente, a natureza da norma cujo entendimento e alcance ora se pretende determinar é relevante para seu entendimento. Com efeito, em matéria tributária vigoram os princípios da tipicidade e da estrita legalidade. Assim, a ausência de expressa vedação à percepção de crédito decorrente de aquisição de insumos isentos ou não-tributados, tal como previsto no caso do ICMS, "ex-vi" do art. 155, § 2º, "a" e "b" da Constituição Federal, não pode ser entendida como sua inequívoca permissão. Ainda, porque, recorde-se, o artigo 111 do CTN, o qual indica o critério de interpretação a ser utilizado em relação às normas tributárias, preceitua dever ser interpretada literalmente, leia-se restritivamente, a norma tributária que disponha sobre suspensão ou exclusão do crédito tributário.
Não prospera o argumento de importar o não reconhecimento do direito de crédito em negativa da isenção, anulando-se o benefício fiscal. Em primeiro lugar, por ter a regra de isenção obstado o nascimento da obrigação tributária na situação eleita pela norma, tendo atingido a finalidade a que se propunha. Em segundo lugar, por não agravar o custo da produção do bem industrializado, e, portanto, não ser influente na formação de seu preço. Em terceiro lugar, por implicar o creditamento na indevida majoração do lucro auferido pelo industrial, porquanto o imposto pago na entrada da matéria-prima foi incluído no preço do produto industrializado e quem o pagou foi o adquirente.
Nesse sentido, o Pleno do C. STF já decidiu pela ausência de crédito em hipóteses de insumos não tributados ou sujeitos à alíquota zero, conforme decisões abaixo colacionadas:
IPI - INSUMO - ALÍQUOTA ZERO - AUSÊNCIA DE DIREITO AO CREDITAMENTO. Conforme disposto no inciso II do § 3º do artigo 153 da Constituição Federal, observa-se o princípio da não-cumulatividade compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores, ante o que não se pode cogitar de direito a crédito quando o insumo entra na indústria considerada a alíquota zero. IPI - INSUMO - ALÍQUOTA ZERO - CREDITAMENTO - INEXISTÊNCIA DO DIREITO - EFICÁCIA. Descabe, em face do texto constitucional regedor do Imposto sobre Produtos Industrializados e do sistema jurisdicional brasileiro, a modulação de efeitos do pronunciamento do Supremo, com isso sendo emprestada à Carta da República a maior eficácia possível, consagrando-se o princípio da segurança jurídica.
(RE nº 353657, Tribunal Pleno, Relator Ministro MARCO AURÉLIO, DJU 07-03-2008)
Recurso extraordinário. Tributário. 2. IPI. Crédito Presumido. Insumos sujeitos à alíquota zero ou não tributados. Inexistência. 3. Os princípios da não-cumulatividade e da seletividade não ensejam direito de crédito presumido de IPI para o contribuinte adquirente de insumos não tributados ou sujeitos à alíquota zero. 4. Recurso extraordinário provido.
(RE nº 370682, Tribunal Pleno, Relator Ministro Ilmar Galvão, DJ 19-12-2007)
Por conseguinte, a Sexta Turma deste Tribunal tem entendimento de ser indevido o creditamento de insumos não tributados, sujeitos à alíquota zero ou isentos, consoante decisão abaixo:
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IPI. CRÉDITO PRESUMIDO. ISENÇÃO. ALÍQUOTA ZERO. NÃO-INCIDÊNCIA. MATÉRIA-PRIMA. PRODUTO. IMPOSSIBILIDADE. REDUÇÃO DE HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. POSSIBILIDADE. ATENDIMENTO A REGRA DO ART. 20, § 3º, DO CPC. 1. O IPI tem como pressuposto básico a essencialidade do produto, de tal sorte que a União detém discricionariedade para implementar carga tributária diferenciada com o fim de onerar menos os produtos de primeira necessidade. Não é por outro motivo que se considera o IPI um tributo de características extrafiscais, apesar de sua vital importância para as finanças públicas. 2. As diretrizes constitucionais não obrigam que as operações favorecidas com alíquota-zero, não-incidência e isenção devem ser consideradas nas etapas seguintes da cadeia produtiva. 3. O Princípio da não-cumulatividade dá direito ao contribuinte de creditar-se do valor do imposto pago pelo fornecedor na etapa subseqüente do elo produtivo, recolhendo apenas a diferença apurada. Seu objetivo é impedir a incidência do tributo em "cascata", de maneira que o consumidor suporte somente a alíquota final. 4. O contribuinte, após a incidência de benefício (alíquota zero, não-incidência e não-tributação), não está sofrendo tributação cumulativa mas apenas sendo onerado pelo tributo que incide originariamente em seu produto. (Precedentes: RE 370.682/SC - STF). 5. É Vedada a concessão de crédito presumido não autorizado por lei específica. Exegese da EC 03/93. 6. A matéria ora enfrentada não traz grande complexidade, sendo enfrentada há tempos por nossos Tribunais. Portanto, arcará a autora com honorários advocatícios, estes fixados em R$ 10.000,00 (dez mil reais), conforme precedentes desta E. Turma. 7- Apelação parcialmente provida para reduzir os honorários advocatícios no importe de R$ 10.000,00 (dez mil reais).
(AC 2003.61.00.018415-0, SEXTA TURMA, Relator Desembargador Federal LAZARANO NETO, DJ:29/06/2009)
Aprecio o requerimento de creditamento dos bens destinados ao ativo imobilizado e de uso e consumo.
O produto industrializado é aquele que passa por um processo de transformação, modificação, composição, agregação ou agrupamento de componentes, de modo que resulte produto diverso do que inicialmente foi empregado no processo.
Consequentemente, não pode ser aceito o creditamento dos bens destinados ao ativo imobilizado e de uso e consumo. Esses bens são aqueles destinados à manutenção das atividades do contribuinte e não compõem a seqüência da cadeia produtiva, razão pela qual não se pode falar em operação posterior a admitir o creditamento (artigo 179, IV, Lei 6.404/76).
Com efeito, os bens destinados ao ativo permanente ou imobilizado não são alterados para voltar à circulação, permanecendo imobilizados na atividade primária da empresa, que se equipara, assim, ao consumidor final, não gerando direito a crédito.
Por essas razões, em consonância com as disposições constitucionais, encontra-se o Decreto 2.637/98, cujo inciso I do artigo 147 expressamente vedou o creditamento do IPI incidente sobre os bens do ativo permanente.
Os bens de uso e consumo não representam matérias-primas ou insumos propriamente ditos, a serem inseridos no processo de transformação do qual resultará a mercadoria industrializada.
Dessa forma, por não integrarem o produto final, seus créditos também não podem ser escriturados. apontando os bens de uso e consumo e destinados ao ativo imobilizado que mesmo não integrando o produto final e muitas vezes não sendo empregados diretamente na cadeia produtiva, são inerentes e absolutamente necessários à atividade industrial.
A respeito destaco precedentes dos Tribunais, inclusive desta C. Sexta Turma, cujos fundamentos partilho:
TRIBUTÁRIO. IPI. PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITO DECORRENTE DA AQUISIÇÃO DE BENS DO ATIVO FIXO. DESCABIMENTO.
I. O princípio da não-cumulatividade, previsto no art. 153, § 3º, II da CF, assegura ao contribuinte o direito de compensar o IPI recolhido nas operações anteriores, relacionadas ao processo produtivo da empresa, com o IPI devido nas operações subseqüentes.
II. Somente o IPI incidente sobre os insumos que integram o produto final é passível de aproveitamento.
III. Não integrando o ATIVO FIXO o produto final industrializado, não há se falar em crédito de IPI.
(TRF3 - AG - 189926 - Rel. Des. MAIRAN MAIA - DJU DATA:01/10/2004 PÁGINA: 624)
TRIBUTÁRIO - IPI - BENS DESTINADOS AO ATIVO PERMANENTE DA EMPRESA - MATERIAIS DE USO E CONSUMO - CREDITAMENTO - IMPOSSIBILIDADE.
1 - Se a pretensão da empresa recorrida não objetiva a repetição do indébito tributário, mas a declaração do creditamento extemporâneo do IPI, é inaplicável o art. 166 do CTN.
2 - Inexiste permissão à utilização de créditos do IPI oriundos da aquisição de bens destinados ao ativo permanente da empresa e materiais de uso e consumo. Aplicação do art. 147, I, do Decreto nº 2.637/98.
(TRF4, AMS nº 2004.70.00.000554-6, Segunda Turma, Relator Desembargador Federal Antonio Albino Ramos de Oliveira, DJU: 24/08/2005)
Por fim, quanto aos descontos incondicionais, verifico pretender a autora efetuar o lançamento como crédito tributário em sua escrita fiscal, a partir de 1999, dos valores relativos ao pagamento de IPI incidente sobre descontos incondicionais concedidos aos seus clientes.
Pretende também proceder à compensação dos valores indevidamente recolhidos a título de IPI pela não dedução na sua base de cálculo dos descontos incondicionais oferecidos nos anos de 1989 a 1998.
Sustenta não integrarem os aludidos descontos base de cálculo do IPI, por não fazerem parte do preço da operação que originou a saída do produto industrializado e que constitui a importância efetivamente desembolsada pelo adquirente.
O art. 15 da Lei nº 7.798/89 deu nova redação ao art. 14 da Lei nº 4.502/64, com redação dada pelo art. 27 do Decreto-lei nº 1.593/77, e alterou a legislação do IPI. Dentre as modificações efetuadas, foi impedida a dedução dos descontos incondicionais do valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria do estabelecimento industrial ou equiparado para efeito de recolhimento do IPI incidente.
Ao assim proceder, aludido dispositivo legal incidiu em inconstitucionalidade e ilegalidade, à luz do 146, III, 'a' da Constituição Federal e do art. 47, II, 'a', do CTN.
O fato imponível do IPI, no caso específico e nos moldes do art. 46, II do CTN, consiste na saída da mercadoria do estabelecimento industrial. A base de cálculo, por seu turno, nos termos do art. 47, II, 'a' do CTN, corresponde ao valor da operação de que decorre a saída da mercadoria, consistente na medida da materialidade da hipótese de incidência, ou seja, retrata o valor econômico da operação realizada.
Se a autora concedeu descontos incondicionais aos clientes, deixou de receber o valor integral do produto. O valor da operação, no caso, corresponde ao valor do negócio jurídico celebrado e constitui a base de cálculo do IPI a recolher. Por essa razão, não pode incidir o tributo sobre valores não constantes da operação de compra e venda, por não fazerem parte do preço ajustado, nos termos do art. 47, II, 'a' do CTN.
Outrossim, compete à lei complementar, nos termos do art. 146, III, 'a' da Constituição Federal a definição do fato imponível, da base de cálculo e dos contribuintes do IPI.
O Código Tributário Nacional, que possui status de lei complementar, definiu como fato imponível do imposto, no caso específico, a saída da mercadoria do estabelecimento industrial, consoante o art. 46, II. A base de cálculo também foi determinada no art. 47, II, 'a' como sendo o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria.
Ao determinar a incidência da exação sobre os valores relativos aos descontos incondicionais, o art. 15 da Lei nº 7.798/89, alterou a base de cálculo do imposto, que deixou de ser o valor da operação de saída da mercadoria e passou a ser o valor da mercadoria e nesse passo não se compatibiliza com as disposições contidas no art. 47, II, 'a' do CTN e ofende o art. 146, III, 'a' da Constituição Federal, por invadir a esfera de competência exclusiva de lei complementar.
Nesse sentido trago à colação as decisões proferidas no C. STJ e neste Tribunal.
" IPI - DESCONTOS INCONDICIONAIS - BASE DE CÁLCULO.
1. Consoante explicita o art. 47 do CTN, a base de cálculo do IPI é o valor da operação consubstanciado no preço final da operação de saída da mercadoria do estabelecimento.
2. O Direito Tributário vale-se dos conceitos privatísticos sem contudo afastá-los, por isso que o valor da operação é o preço e, este, é o quantum final ajustado consensualmente entre comprador e vendedor, que pode ser o resultado da tabela com seus descontos incondicionais.
3. Revela contraditio in terminis ostentar a Lei Complementar que a base de cálculo do imposto é o valor da operação da qual decorre a saída da mercadoria e a um só tempo fazer integrar ao preço os descontos incondicionais. Ratio essendi dos precedentes quer quanto ao IPI, quer quanto ao ICMS.
4. Recurso Especial desprovido."
(STJ, RESP nº 477525, Primeira Turma, Relator Ministro Luiz Fux, DJ:23/06/2003)
" PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. IPI. DESCONTOS INCONDICIONAIS. E INTEGRALIZAÇÃO NA BASE DE CÁLCULO. ESTORNO NA ESCRITA FISCAL. SENTENÇA QUE CONCLUI PELA FALTA DE INTERESSE DE AGIR DAS MONTADORAS E ADENTRA NO MÉRITO. INCONGRUÊNCIA, QUESTÃO QUE FICA SUPERADA. INTERESSE DE AGIR CONFIGURADO. IMPOSSIBILIDADE DA INCIDÊNCIA DO IPI SOBRE OS DESCONTOS INCONDICIONAIS. PREVALÊNCIA DO CTN.
I- Em concluindo o Juízo monocrático pela falta de interesse de agir da impetrante, descabe adentrar no mérito da questão, posto que se o faz torna incongruente o "decisum", pelo que é de se ter como superada a "quaestio".
II- Há interesse na demanda para solucionar judicialmente a questão de o IPI haver incidido também sobre os descontos incondicionados, que alteravam para menor o preço do veículo à ocasião da sua saída da montadora, nos termos do Art. 47, II do CTN, porquanto aquele decorre da vantagem da colocação de produto no mercado por preço menor.
III- A hipótese de incidência do IPI coincide com a saída do produto da montadora e deve ser calculado sobre o conteúdo econômico de seu objeto.
IV- Não pode o IPI incidir sobre descontos incondicionais, posto não integrarem estes o valor praticado no negócio jurídico, quando da saída da mercadoria.
V. A regra contida no Art. 47, do CTN, tem prevalência sobre o disposto na Lei nº 7798/89, quanto a alteração introduzida no Art. 14, da Lei n.º 4502/62."
(TRF/3ª Região, AMS: 95.03.077336-9, Terceira Turma, Relator Desembargador Federal Baptista Pereira, DJU:24/01/2001).
Por essa razão, tem direito a autora ao lançamento do crédito tributário na sua escrita fiscal, decorrente do pagamento indevido da parcela paga do IPI incidente sobre descontos incondicionais concedidos aos clientes no período de maio de 1995 a maio de 1999, até a integral absorção com débitos escriturados a título do mesmo imposto, observado o lapso prescricinal quinquenal e o direito de proceder à dedução na base de cálculo do IPI nos descontos incondicionais ofertados a partir de 1999.
A Corte Especial do TRF da 4ª Região reconheceu a inconstitucionalidade do aludido dispositivo legal, consoante decisão que trago trago à colação:
"TRIBUTÁRIO. IPI. BASE DE CÁLCULO. DESCONTOS INCONDICIONAIS. ARTIGO 14, § 2º, DA LEI Nº 4.502/64, COM REDAÇÃO DA LEI Nº 7.798/89, ARTIGO 15. LEI ORDINÁRIA. CONFLITO. ARTIGO 47, II, A, DO CTN. LEI COMPLEMENTAR. HIERARQUIA DAS LEIS. ARGÜIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE.
1. O § 2º do art. 14 da Lei nº 4.502/64, integrado ao texto por obra da redação que lhe deu o art. 15 da Lei nº 7.798/89, ao estipular que os descontos, diferenças ou abatimentos concedidos a qualquer título, ainda que incondicionais, não podem ser deduzidos do valor da operação para fins de fixação de base de cálculo do IPI, colidiu com a disposição expressa no inciso II, alínea "a", do art. 47 do CTN, operando vício de constitucionalidade, porque a referida lei ordinária invadiu competência constitucionalmente reservada à lei complementar (art. 146, III, "a").
2. Precedentes jurisprudenciais.
3. Argüição da inconstitucionalidade do § 2º, do artigo 14, da Lei 4.502/64, com a redação dada pelo artigo 15, da Lei nº 7.798/89."
(TRF/4ª Região, CORTE ESPECIAL, INAMS - Argüição de Inconstitucionalidade na AMS nº 96.04.59407-9, Relator Desembargador Federal Dirceu de Almeida Soares, DJU: 03/12/2003)
Também colaciono precedentes do Tribunal Regional Federal da 5ª Região:
"TRIBUTÁRIO - IPI - DESCONTOS INCONDICIONADOS - BASE DE CÁLCULO - LEI 7.798/89 - IMPROVIMENTO DO RECURSO - IMPROVIMENTO DO RECURSO E DA REMESSA OFICIAL.
1. Em compasso com precedentes do Superior Tribunal de Justiça e dos Tribunais Regionais Federais, firmou-se o entendimento no sentido de que, a despeito da alteração do art. 14 da Lei nº 4,502, de 1962, operada por força da dicção normativa do art. 15 da Lei nº 7.798, de 1989, os descontos incondicionados não podem ser eleitos como base de cálculo do IPI, porquanto o Código Tributário Nacional, no art. 47, estabelece como hipótese de incidência do tributo em referência o valor da operação oriunda da saída da mercadoria, de modo que se deve entender como valor da operação aquele inserto no contrato de compra e venda.
Por fim, pretende sejam atualizados os valores a serem escriturados, inclusive mediante a aplicação dos expurgos inflacionários.
Todavia, a correção monetária, in casu, não é devida, por ausência de previsão legal.
Com efeito, não incide correção monetária nos créditos escriturais do IPI quando não se verifica resistência injustificada do Fisco quanto ao seu aproveitamento.
Nesse sentido, trago à colação decisão do C. STJ:
" RECURSO ESPECIAL. IPI. AQUISIÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA ISENTA, NÃO TRIBUTADA OU SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. CRÉDITO. COMPENSAÇÃO. ART. 166 DO CTN. INAPLICABILIDADE. PRESCRIÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES. ART. 15 DA LEI Nº 7.798/89. ARTS. 46 E 47, DO CTN. PRINCÍPIO DA HIERARQUIA DAS LEIS.
1. Esta Corte afastou o disposto no artigo 166 do Código Tributário Nacional na hipótese de direito ao creditamento do IPI, por não se tratar de repetição de indébito ou compensação.
2. A prescrição dos créditos fiscais visando ao creditamento do IPI é qüinqüenal, contada a partir do ajuizamento da ação.
3. A correção monetária não incide sobre o crédito escritural, técnica de contabilização para a equação entre débitos e créditos, por ausência de previsão legal.
4. A Lei Ordinária nº 7.798/89, ao não permitir a dedução dos descontos incondicionados, alterou a base de cálculo do IPI, alargando o conceito de "valor da operação", disciplinado por Lei Complementar (art. 47 do CTN), o que fere o Princípio da Hierarquia das Leis.
5. Recurso Especial da Fazenda Nacional improvido e recurso especial da Fábrica de Carrocerias Lippel Ltda. provido em parte."
(STJ, RESP nº 541633, Segunda Turma, Relator Ministro, CASTRO MEIRA DJ: 11/10/2004)
Da mesma forma as recentes decisões proferidas monocraticamente no STJ e no STF, no sentido de ser indevida a correção monetária de crédito escritural, consoante REsp nº 770063, de Relatoria da Ministra Eliana Calmon, publicada no DJ em 15.05.2007, bem assim o RE 495789, de Relatoria do Ministro Eros Grau, publicado no DJ em 21.11.2006.
Todavia, cabível a correção monetária relativamente ao lançamento do crédito tributário decorrente do pagamento indevido da parcela paga do IPI incidente sobre descontos incondicionais no período de maio de 1995 a maio de 1999, vsito ser diversa a situação quando a utlização dos créditos foi obstada pelo Fisco.
Nesse sentido, colaciono deciões proferidas no TRF da 4ª Região:
"O STF vem reiteradamente decidindo que não incide correção monetária sobre créditos escriturais. A situação somente é diversa quando trata-se de valores que não foram aproveitados porquanto o Fisco não admitia que o fossem quanto à aquisição de insumos tributados empregados na industrialização de produtos isentos, não-tributados ou sujeitos à alíquota zero (até o advento da Lei n.9.779/99), necessitando o contribuinte de decisão judicial."
(AC n. 2002.72.00.006812-6/SC - 1ª Turma, Relator Desemb. Federal Vilson Darós, DJU 03.05.2006).
De fato, incide correção monetária em hipóteses de restituição de valores recolhidos indevidamente, quando há atualização de valor a ser pago em atraso pelo devedor, ou quando houve óbice indevido criado pelo Fisco, que obrigou o reconhecimento do direito por decisão judicial, de molde a evitar enriquecimento ilícito.
Trago à colação precedentes do C. STJ:
TRIBUTÁRIO. IPI. PRINCÍPIO DE NÃO-CUMULATIVIDADE PRESCRIÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA.
1. A Primeira Seção, ao apreciar os Embargos de Divergência nº 468.926/SC, relatados pelo Ministro Teori Zavascki, entendeu ser devida a correção monetária dos créditos de IPI decorrentes da aquisição de insumos e matéria-prima utilizados na fabricação de produtos sujeitos à alíquota zero, isentos ou não tributados, quando o ente público impõe resistência ao aproveitamento dos créditos.
2. A prescrição dos créditos fiscais visando ao creditamento do IPI é qüinqüenal, contada a partir do ajuizamento da ação.
5. Agravos regimentais improvidos.
(STJ - REsp 635978/RS - SEGUNDA TURMA - Rel. Min. CASTRO MEIRA - DJU: 28.06.2006)
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. IPI. CRÉDITO ESCRITURAL. CORREÇÃO MONETÁRIA. INCIDÊNCIA. APROVEITAMENTO EXTEMPORÂNEO DOS CRÉDITOS EM RAZÃO DE ÓBICE CRIADO PELO FISCO. REJULGAMENTO DA CAUSA. IMPOSSIBILIDADE. VIOLAÇÃO DE PRECEITOS CONSTITUCIONAIS. ANÁLISE. DESCABIMENTO DA VIA ELEITA. REJEIÇÃO.
1. Os embargos de declaração são cabíveis quando houver na sentença ou no acórdão contradição, obscuridade ou omissão. Ante a ausência de qualquer defeito a ser sanado devem ser rejeitados, não se prestando ao rejulgamento da causa.
2. A correção monetária não incide sobre o crédito escritural de IPI por ausência de previsão legal. entretanto, se o direito ao creditamento não foi exercido no momento oportuno em virtude de óbice criado pelo Fisco, a correção monetária deverá incidir sobre os referidos créditos, de modo a preservar o seu valor real.
3. A função precípua deste Tribunal Superior é uniformizar a interpretação da legislação infraconstitucional, sendo inviável o pronunciamento sobre suposta violação de preceitos constitucionais, sob pena de usurpação da competência do Supremo Tribunal Federal.
4. Embargos de declaração rejeitados.
(STJ - REsp - 554209 - PRIMEIRA TURMA - Rel. Min. DENISE ARRUDA - DJU: 19.06.2006)
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. NÃO-OCORRÊNCIA. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI). CRÉDITOS ESCRITURAIS. CORREÇÃO MONETÁRIA. PRECEDENTES.
1. Se a questão suscitada restou suficientemente apreciada nos embargos de declaração, não há por que cogitar de ofensa ao disposto no art. 535 do CPC.
2. A correção monetária de créditos escriturais de IPI somente é devida nas hipóteses em que o seu não-aproveitamento pelo contribuinte, em tempo oportuno, tenha ocorrido em decorrência de medidas ilegais perpetradas pelo fisco.
3. Caracterizada a conduta ilegítima da Fazenda, torna-se devida a correção monetária.
4. Recurso especial não-provido.
(STJ - REsp 422564 - SEGUNDA TURMA - Rel. Min. JOÃO OTÁVIO DE NORONHA - DJU: 14.06.2006 P. 197.
A correção monetária é devida pela UFIR, a partir de janeiro/1992, nos termos da Lei n.º 8.383/91. A partir de janeiro/1996 a atualização efetiva-se pela taxa SELIC, exclusivamente. Precedentes da 1ª Turma, Relator Min. Teori Albino Zavascki - Resp nº 442490/SC - 25/02/2004.
Ante o exposto, voto por dar parcial provimento apelação da União Federal e à remessa oficial e negar provimento à apelação da autora.
É como voto.
Mairan Maia
Desembargador Federal Relator
RELATÓRIO
Cuida-se de ação de conhecimento processada sob o rito comum ordinário em que se pretende assegurar o direito ao recolhimento do IPI a partir do período-base de 1999, com abatimeto dos créditos relativos às operações de aquisição de matérias-primas, insumos, produtos intermediários, bens do ativo fixo e de uso e consumo, inclusive as beneficiadas pela isenção e alíquota zero, originadas nos anos de 1989 a 1998, corrigidas monetariamente. Pretende-se também, o reconhecimento do direito de se proceder à compensação dos valores indevidamente recolhidos a título de IPI pela não dedução na sua base de cálculo dos descontos incondicionais oferecidos nos anos de 1989 a 1998, corrigidos monetariamente. Objetiva-se também assegurar o direito de crédito para o recolhimento do IPI referente às operações de aquisição de bens do ativo fixo e de uso e consumo, até mesmo as isentas ou tributadas à alíquota zero, realizadas no período-base de 1999 e período subsequente, direito de proceder à dedução na base de cálculo do IPI nos descontos incondicionais ofertados a partir de 1999.
A sentença julgou procedente em parte o pedido. As partes interpuseram recurso de apelação e o Acórdão anulou o decisum, por infra petita. Da decisão, a autora opôs embargos de declaração, rejeitados. Inconformada, interpôs Recurso Especial, que teve negado o seu seguimento. Dessa decisão, a autora agravou, tendo a Corte Especial negado provimento ao recurso.
Sobreveio sentença que julgou procedente em parte o pedido, para reconhecer o direito da autora proceder à escrituração da dedução na base de cálculo do IPI nos descontos incondicionais ofertados a partir de 1999 e condenar a ré a restituir os valores recolhidos indevidamente a tal título, mediante a compensação com quaisquer tributos administrados pela Receita Federal, no período de outubro de 1989 a outubro de 1999, considerado o prazo prescricional de dez anos, com correção monetária até a efetiva compensação, após o trânsito em julgado da sentença e sem incidência de juros. Custas processuais e honorários advocatícios em sucumbência recíproca. Reexame necessário na forma da lei.
Em apelação, a autora requereu a procedência total do pedido.
Por seu turno, a UniãoFederal também apelou e requereu a improcedência do pedido.
Com contra-razões de apelação, os autos foram remetidos a esta Corte.
É o relatório.
Mairan Maia
Desembargador Federal Relator
D.E.Publicado em 1/12/2009
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28.1.10
Júlio César
A figura do advogado é de suma importância em muitos cenários. Tão importante quanto ele são seus clientes. Por isso, devem eles estar protegidos pelo zelo desse profissional. 
